《司改篇一》
請設專業財稅法院保障納稅人權利
民告官稅務官司 勝者幾希
我國將稅務訴訟納為行政訴訟的一環，由行政法院（最高行政法院、高等行政法院及地方法院行政訴訟庭）依行政訴訟法規定，主要以「撤銷之訴」（撤銷違法行政處分）的結構來進行。自2000年改採二級二審並一審言詞辯論的新制以來，稅務訴訟的概況，外界一直有著「官官相護」、「駁回法院」及「萬年稅單」的負面形象。
依照學者與官方統計數據來說，單以一審勝訴比例來說，官方公佈為16％，學者逐案統計實質有效勝訴率則僅6％左右，相形於德國財稅法院的40％來說，確實低了不少，明顯偏低的勝訴率自動形成徵納雙方極不平衡的權力地位，不僅挫折納稅人挑戰課稅處分違法性的意願，也令稽徵機關易過度自信，不利改善自身有問題的課稅措施，坊間常有納稅人遭稅官威嚇「不服，去打行救，你也不會贏」、「這作法雖然不妥，但行政法院仍然站在我們稅局這邊」。
其次，民告官縱使勝訴，法院大多也是判決撤銷原處分，回復到原機關重作復查決定，等同回到原點，原機關再次處分，納稅人不服，行政訴訟程序再跑一次。雖然，99年通過、納稅者權利保護專章（稅捐稽徵法第11條之3以下）通過施行，但依學者統計研究，僅對零星訴訟案件產生正面影響，同時期的勝訴率仍舊維持低檔。
專業審判法官難尋
納稅人不服稅捐處分，復查、訴願及行政訴訟，勝訴的期待值偏低，背後有著不少制度層面的因素。
首先，稅務訴訟被納為行政訴訟的一環，難以培養專業審判法官。稅務案件本身的複雜以及財稅法令、函釋的繁瑣程度，遠超過其他行政領域，卻統統由行政法官來審理，很難型塑法官的財稅專業審理能力。且從數據統計來看，台北高等行政法院104年度總共處理了1,567件各式各樣的行政判決，其中稅務判決有440件，占28%，雖然仍是最大宗訟源，但排名二三四五的訟案各是交通、政府採購、勞動與土地行政，前五大訟源恰好佔總判決量的五成。可以想見在沒有專業分工之下，行政法官不得不將有限時間與精力，在各式各樣不同的案件中不斷地在轉換學習的方向，導致客觀上很難專業化自身的審判智能。
其次，行政訴訟是以「撤銷之訴」為主的程序結構，核心理念是人民受違法行政處分的侵害，一旦行政法院撤銷違法處分後，人民受政府侵害的權利隨之受到該有救濟了。但撤銷之訴的訴訟結構很難有實效地解決稅務訟爭，蓋稅務訴訟固然爭執課稅處分違法之處，但大多數並非爭執免徵與否，往往是爭執稅基計算與法令適用，影響應納稅額的多寡，行政法官如果沒有在判決中確定應納稅額，單以處分有違法瑕疵而撤銷原處分，不過又回到原點罷了。若再進一步結合上述行政法官因多元訟源而難以專業化財稅事務的審判智能，在結案控管的時間壓力底下，撤銷違法課稅處分，回到原機關重作適法處分，便成為較為輕鬆的結案方式。
再者，現行司法官升遷機制一元化，循候補法官三年、試署法官一年後成為實任法官的模式，再依照興趣、意願及期別資歷，申請經司法人事審查委員會開會決議後，轉任行政庭或行政法院法官。據悉，由於行政案件的裁判負荷明顯較民刑事為輕，被視為「涼缺」，所以行政法官轉任的主要考量因素，往往落在當初司法官受訓時的期別先後，亦即年資的累積，以地方法院候補法官起，預計須累積十年以上，始有機會申請轉任行政法官。十年以上的民刑案件審判負荷與論資排輩的升遷過程，是否消磨了個別法官學習新審判領域的意願與精力，實令人憂心。
台灣亟需專業財稅法院
把稅務訴訟當作行政訴訟的一部份，統由行政法官裁判，已經實施了數十年了，有什麼不好？就今天來說，真的很不好！
稅務訴訟的本質是稽徵機關去積極地掌握、估算人民經濟活動的成果，並依照稅法規定，核定應納稅額，稅捐為欠缺對價給付的公課負擔，不中立、過度的稅課，極易扭曲、扼殺經濟活動，行政法院嚴格要求企業證明併購商譽，明顯地干預了近年企業的併購意願。況且新興經濟模式、金融商品推陳出新，近年來稅制改革平凡且越趨複雜之際，傳統論資排輩培養出來的行政法官，恐怕難以應付稅務爭訟案件所需要的高度專業性。
行政法官欠缺審判財稅事務的專業智能，當法令解釋、事實調查有灰色空間之際，附和稽徵機關、以吏為師、尊重上級法院有利國庫的裁判先例，順理成章地變成了順利結案的安全選項。當稽徵機關可以把收稅預算的壓力極其輕易地轉嫁給納稅人，納稅人又無法透過行政救濟程序來獲得有效制衡時，一切經濟活動都會被蒙上未來不確定的稅捐風險，阻礙商業活動進行，更讓憲法明文的租稅法律主義與財產權保障也會形同空轉具文。
設立專業的財稅法院，專門財稅法官的培訓、升遷管道，本文認為，乃是我國司法改革最刻不容緩的重要議題。依觀察，稅務案件有大量同類性特徵，每隔一段時期都有類似案例類型反覆、群集性地爭訟，例如十年前的認購權證爭訟事件、四年前至今不斷爭訟的企業併購商譽與信託孳息他益爭訟案件，即屬釋例。專業的財稅法院或許比較可能在既有稅法的框架之下，集中審判能量，對大量同類型的爭訟案件，作成平衡徵納兩造的指標性判決，藉以減少訴訟資源在無數同類型案件中空轉，也可以在個別的訴訟案件中不僅確認課稅處分的違法瑕疵，同時也可以確定應納稅額，一次解決紛爭。其次，專業的財稅法院/法庭，也有助於吸納有志願、願意培養財稅審判智能的法官，也同時帶動稅務代理、規劃與救濟的專業人力市場需求，當財稅的實務專業人才充足，即可逐漸地有效影響稅務行政救濟的結果（亦即勝訴率明顯提高）之後，隨即反餽至稽徵品質的提昇，改善過時的財稅函釋、實務作法，並促進財政主管機關改革財稅行政人員現行考試、培訓，輕法治，重徵收技術、預算達成的保守思維，並逐步晉用法制人才。
他山之石 國外的專業財稅法院
美國、德國都有設立專門的Tax Court及Finanzgericht。以德國為例，在19世紀末即設立帝國財稅法庭，作為專業的審判權法院，二次戰後德國基本法規定，也將財稅、勞動、一般行政事務設立為獨立的審判權，各邦視人口分佈，設邦/區財稅法院，聯邦財稅法院設於慕尼黑，職司稅務訴訟的上訴審也是最終審級，並依財稅法庭法（Finanzgerichtsordnung）進行審理。
現任德國聯邦財稅法院院長Rudolf Mellinghoff曾於2015年4月訪台，介紹德國財稅法官的培訓與遴選程序。德國財稅法官首先須具備一般法官的任用資格，即就讀於大學法律學院的四年法律學程，並通過第一次法科國家考試，再歷經兩年的職前訓練期間，才可取得法官任用資格。欲申請擔任財稅法官，尚須豐富稅法專業與至少兩年以上的財稅實務工作經驗，才有資格申請各邦法官遴選委員會的提名。當財稅法官實任之後，有持續進修財稅相關智識的法律義務，德國法官學院隨時都提供相關專業課程，財稅法官也會主動參加稅法學會、財稅法院與大學研究所定期舉辦的財稅法學研討會，共同研討、分享最新的財稅實務議題。
德國財稅法官以往大多由具備律師、法官資格的高等稅務官員所轉任，近十年的趨勢，則是以稅務律師轉任占大多數，依筆者多次訪問德國財稅法庭法官，表示有瑕疵的稅課處分，絕大部分直接由法官裁決應納稅額，原則上不會發回原機關重核，也就不會產生類似我國的萬年不死稅單問題。
台灣專業財稅法院如何設置？
2015年4月德國聯邦財稅法院Mellinghoff院長訪台，曾與我國司法高層針對台灣應否設立專業財稅法院，相互交換過樂觀其成的意見，只是財稅訴訟案件數量是否足夠支撐起一個獨立的審判權，司法行政上仍有成本效益的考量。因此，在專業法院的建置上有三種不同選項，分別是：（1）財稅法院；（2）行政法院內設的財稅專庭；（3）整合財稅、金融、證交事務的財經法院。專業的財稅法院，即是仿效智慧財產法院模式，以專門的組織法、審理案件法建構一套獨立的法院體系，財經法院也是一樣，不過基於成本效益，納入專業相近領域的證交與金融事務的審判權，財經法院之模式為工業總會所建議；至於行政法院內設財稅專庭，組織變動幅度則是最小，在現行行政法院組織法、訴訟法內，增設財稅法庭專章處理即可。
不論將來採取哪一種法院模式，專業財稅法院的核心要素毋寧都是擺脫既有論資排輩的僵化法官升遷體系，設立專門、獨立的財稅/財經法官任用資格與升遷管道。本文建議，在財稅/財經法官的任用資格上，以大學公法、財經法碩士畢業，且論文以財稅法課題為優先，實任後，經修畢所得稅、財產稅與消費稅法規與實務課程達一定學分時數（應比照大學財稅系學分時數），並經考試及格後，並經財稅機關或稅務律師事務所、大型會計師事務所稅務部門實習工作達半年以上，並經考核及格後，得申請轉任稅務專庭或財稅/財經法院。此外，在財稅案件審理規則上，特別需要建構案件集中審理的機制，即將同一當事人的不同年度集中審理，避免案件分散，減少審理資源浪費與判決歧異；也針對同類型的案件，設立指標裁判先例制度，在指標案件裁判前，同類型相同爭議的案件可以暫停審理。
我國稅制陳痾已久，法治化程度與精神不及歐美日等國家，邇來我國經濟逐漸邁入轉型的陣痛期，社會照護的財政需求，在在需要引入新稅制支應，然而新經濟型態加上新稅制，倘若執法的稽徵與司法人員仍抱持的舊有的財稅威權思維，徵納的對立緊張關係以及課稅阻礙經濟發展的情況，將更甚於今日。對此，本文認為引入財稅專業法院來作為重要開端，促使財稅政策與法令的執行，逐步轉向經濟中立性與法治化。